Geldig vanaf 20-12-2018 tot heden
Actualisering beleid subjectieve VPB-vrijstelling diverse lichamen
Datum 20-12-2018
De Staatssecretaris van Financiën heeft een nieuw besluit uitgebracht over de subjectieve vrijstellingen voor natuurschoonwetlichamen, pensioenlichamen, lichamen die specifieke zorgwerkzaamheden verrichten en socialewerkbedrijflichamen in de zin van art. 5 lid 1 onderdelen a t/m c Wet VPB 1969. In dit besluit is het beleid opgenomen uit het besluit van 14 december 2017, nr. 2017-224004, V-N 2018/9.9 en betreft verder een actualisering van het besluit van 8 december 2009, nr. CPP2009/1368M, V-N 2010/3.15. Nieuw in dit besluit is onder meer:
⁃ een beleidsstandpunt over de instandhoudingswerkzaamhedeneis die geldt voor de vrijstelling van natuurschoonwetlichamen van art. 5 lid 1 onderdeel a Wet VPB 1969 (onderdeel 2);
⁃ een uitbreiding van de generale toestemming voor oude (directie)pensioenlichamen (onderdeel 3.2.2);
⁃ een algemeen toetsingskader voor de werkzaamhedeneis in de vrijstelling voor zorglichamen van art. 5 lid 1 onderdeel c ten eerste Wet VPB 1969 (onderdeel 4);
⁃ een beleidsstandpunt over preventiewerkzaamheden ten behoeve van de vrijstelling voor zorglichamen van art. 5 lid 1 onderdeel c Wet VPB 1969 (onderdeel 4.2.2):
⁃ een verduidelijking van de doelgroepeis die geldt voor de vrijstelling voor zorglichamen van art. 5 lid 1 onderdeel c ten eerste en ten tweede Wet VPB 1969 (onderdeel 4.3);
⁃ een actualisering van het beleid over de werkzaamheden van thuiszorgorganisaties (onderdeel 4.4.2);
⁃ beleidsstandpunten over de werkzaamheden van verzelfstandigde medische laboratoria (onderdeel 4.4.3);
⁃ beleid over de vrijstelling voor socialewerkbedrijflichamen van art. 5 lid 1 onderdeel c ten tweede Wet VPB 1969 (onderdeel 5);
⁃ beleid over de winstbestemmingseis van art. 4 Uitv.besl. VPB 1971 (onderdeel 6);
⁃ een overgangsregeling voor bepaalde groepen zorglichamen en sociale werkbedrijven (onderdeel 7).
Het standpunt over het gezondheidscentrum en huisartsendienstenstructuur uit het oude besluit is komen te vervallen. Het besluit is op 22 december 2018 in werking getreden met terugwerkende kracht tot en met 20 december 2018.
Besluit Staatssecretaris van Financiën van 20 december 2018, nr. 2018 – 24470, Stcrt. 2018, 68662
1. Inleiding
Natuurschoon-, pensioen-, zorg- en sociale werkbedrijf-lichamen zijn onder bepaalde voorwaarden subjectief vrijgesteld van de heffing van vennootschapsbelasting. In het besluit wordt op deze voorwaarden nader ingegaan in de onderdelen 2 tot en met 6. Tot slot zijn in onderdeel 7 overgangsregelingen opgenomen.
De in dit besluit opgenomen goedkeuringen zijn gebaseerd op artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
Gebruikte begrippen en afkortingen
ANBI: een lichaam als bedoeld in artikel 5b van de Algemene wet inzake rijksbelastingen
AWR: Algemene wet inzake rijksbelastingen
Directiepensioenlichaam: een lichaam als bedoeld in artikel 5, tweede lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Lichaam van publiekrechtelijke aard: Rijk, provincies, gemeenten, gemeenschappelijke regelingen met rechtspersoonlijkheid op grond van de Wet Gemeenschappelijke Regelingen, academische ziekenhuizen
Privaatrechtelijk overheidslichaam: een lichaam als bedoeld in artikel 8e, vijfde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969
SW-vrijstelling: de subjectieve vrijstelling als bedoeld in artikel 5, eerste lid, onderdeel c, ten tweede, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Tussenhoudster-bv: een besloten vennootschap die belastingplichtig is voor de vennootschapsbelasting en alle aandelen houdt in een zorg-bv of een sw-bv
UB Vpb: Uitvoeringsbesluit vennootschapsbelasting 1971
Vrijstelling natuurschoonlichamen: de subjectieve vrijstelling als bedoeld in artikel 5, eerste lid, onderdeel a, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Wet Vpb: Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Wlz: Wet langdurige zorg
Wmo 2015: Wet maatschappelijke ondersteuning 2015
Zorgvrijstelling: de subjectieve vrijstelling als bedoeld in artikel 5, eerste lid, onderdeel c, ten eerste, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Zvw: Zorgverzekeringswet
Aantekening
Het besluit van 2009 (V-N 2010/3.15) betrof een actualisering van het besluit van 15 mei 2006, nr. CPP2005/3043M, V-N 2006/35.19. Met het besluit van 2017 (V-N 2018/9.9) werd uitsluitend onderdeel 3 over pensioenlichamen uit het besluit van 2009 geactualiseerd. Het huidige besluit van 2018 actualiseert de andere onderdelen over de subjectieve vrijstellingen van natuurschoonwetlichamen (onderdeel 2), lichamen die specifieke zorgwerkzaamheden verrichten (onderdelen 4, 6 en 7) en socialewerkbedrijflichamen (onderdelen 5, 6 en 7) en beantwoordt tevens diverse vragen uit de praktijk. Onderdeel 3 over pensioenlichamen is slechts op een onderdeel uitgebreid.
Hierna voorzien wij met name de nieuwe onderdelen van commentaar. Voor de ongewijzigde onderdelen verwijzen wij naar onze aantekeningen bij de vervallen besluiten uit 2006, 2009 en 2017 in V-N 2006/35.19, V-N 2010/3.15 respectievelijk V-N 2018/9.9.
2. Vrijstelling natuurschoonlichamen
Lichamen waarvan de bezittingen uitsluitend of hoofdzakelijk (dat wil zeggen: voor ten minste 70% van de waarde in het economische verkeer van de bezittingen) bestaan uit op grond van de Natuurschoonwet 1928 aangewezen landgoederen, komen onder voorwaarden in aanmerking voor de vrijstelling. Het percentage van 70% kan worden verlaagd naar 50%, als de overige bezittingen inkomsten opleveren die noodzakelijk zijn voor de instandhouding van de landgoederen en de inkomsten hoofdzakelijk daarvoor worden aangewend.
De werkzaamheden van het natuurschoonlichaam moeten voor ten minste 70% bestaan uit het instandhouden van de landgoederen (instandhoudingswerkzaamhedeneis). Daarbij wordt de voorwaarde gesteld dat de overige werkzaamheden van het lichaam niet zijn aan te merken als het drijven van een onderneming. Het begrip ‘drijven van een onderneming’ moet worden uitgelegd overeenkomstig het bepaalde in de artikelen 2, eerste lid, onderdeel e, en 4 Wet Vpb.
Instandhoudingswerkzaamheden
De instandhoudingswerkzaamheden moeten in beginsel bestaan uit eigen arbeid, maar kunnen ook instandhoudingswerkzaamheden omvatten die in opdracht en onder regie van het natuurschoonlichaam worden uitgevoerd door derden (bijvoorbeeld professionele onderhoudsbedrijven). Voor de beoordeling van de instandhoudingswerkzaamhedeneis is het noodzakelijk dat er een juiste allocatie plaatsvindt van de werkzaamheden – waarbij steeds een onderscheid wordt gemaakt tussen de instandhoudingswerkzaamheden en de overige werkzaamheden, zoals bijvoorbeeld exploitatiewerkzaamheden – en de daarbij behorende opbrengsten en kosten.
In de praktijk is de vraag opgekomen of een natuurschoonlichaam aan de instandhoudings-werkzaamhedeneis voldoet, als dit lichaam:
- een op de voet van de Natuurschoonwet 1928 aangewezen landgoed bezit, waarbij
- dit landgoed uitsluitend uit een golfbaan bestaat,
- deze golfbaan wordt verhuurd aan een (al dan niet gelieerde) exploitatie-bv; en
- het natuurschoonlichaam geen andere werkzaamheden verricht.
In deze situatie ben ik van mening dat er door het natuurschoonlichaam geen instandhoudingswerkzaamheden worden verricht en dat de vrijstelling niet van toepassing is.
Aantekening
De toepassing van de subjectieve vrijstelling van art. 5 lid 1 onderdeel a Wet VPB 1969 voor natuurschoonwetlichamen (of NSW-lichamen) is afhankelijk van drie eisen, te weten:
- minimaal 70%-bezittingeneis;
2. minimaal 70%-instandhoudingswerkzaamhedeneis; en
3. de eis dat de overige werkzaamhedeneis voor maximaal 30% niet mogen bestaan uit het drijven van een onderneming.
Sinds het besluit uit 2006 is de minimaal 70%-bezittingeneis beleidsmatig verlaagd tot en eis van minimaal 50%-bezittingen. Dit is een belangrijke tegemoetkoming, omdat hierdoor meer andere bezittingen (zoals beleggingen) kunnen worden aangehouden ter financiering van het instandhouden van NSW-landgoederen.
De toelichting en het standpunt met betrekking tot de instandhoudingswerkzaamheden zijn nieuw. Ten eerste wordt toegelicht dat voor de instandhoudingswerkzaamheden gebruik kan worden gemaakt van ingehuurde onderhoudsbedrijven, mits zij werken in opdracht van én onder regie van het NSW-lichaam. Ten tweede wordt toegelicht dat instandhoudingswerkzaamheden worden onderscheiden van overige werkzaamheden, zoals exploitatiewerkzaamheden. Op dit punt had de Staatssecretaris van Financiën mogelijk meer voorbeelden kunnen geven van de andersoortige werkzaamheden. Bovendien stellen wij ons nog steeds de vraag hoe kan worden gemeten in welke mate werkzaamheden specifiek voor het instandhoudingsdoel worden verricht.
Het beleidsstandpunt met betrekking tot het NSW-lichaam met uitsluitend een landgoed dat bestaat uit een golfbaan aan het slot van dit onderdeel, begrijpen wij. Dat lichaam zal immers ook instandhoudingswerkzaamheden moeten verrichten om aan de wettelijke voorwaarden te voldoen voor toepassing van de vrijstelling.